4691 Sayılı Kanun Yönetmeliğinin 37. Maddesinin c bendinde Ar‐Ge, tasarım ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31/12/2023 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır denilmektedir. Aynı düzenleme de bu istisna hesaplanırken “Haftalık kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretler bu istisnadan faydalanamaz.” İfadesiyle bir sınırlama söz konusudur. Bu sınırlamayı aşmak için demeyelim ancak zorlayan bir takım yorumların olduğunu görüyoruz. Örneğin İş Kanunundaki Denkleştirme düzenlemesi, Telafi Çalışması düzenlemesi gibi mevzuata dayanarak aylık toplam çalışmayı dikkate alabiliriz diyen girişimcilere rastlamak mümkün.
Bu konudaki değerlendirmem ve dayanaklar aşağıda yer almaktadır.
Öncelikle ilgili kanunların kapsama alanlarını ifade etmek isterim.
Denkleştirme, telefi çalışması gibi tanımları içeren 4857 Sayılı İş Kanunu; işverenler ile bir iş sözleşmesine dayanarak çalıştırılan işçilerin çalışma şartları ve çalışma ortamına ilişkin hak ve sorumluluklarını düzenlemektir. Diğer bir ifadeyle işçinin elde edeceği ücretin hangi çalışmaları kapsadığını düzenlemektedir.
Konumuzla ilgili diğer kanun olan 4691 sayılı kanun ise Teknoloji Geliştirme Bölgelerini ve bu bölgelerdeki teşvikleri düzenlemektedir.
Kanunların bu iki tanımı ve amacını ortaya koyduğumuzda 4857 Sayılı İş Kanunun nasıl maaş ödeneceğine, nasıl çalıştırılabilineceğine, 4691 Sayılı Kanunun vergilerin nasıl istisna edileceğine karar verdiğini anlıyoruz.
Buna göre 4691 Sayılı Kanun Yönetmeliğinin 37. Maddesinin c bendinde nasıl istisna edileceğine baktığımızda hafta tatili, yıllık izin, ulusal ve resmi tatil ücretlerinin gelir vergisi teşvikine konu olduğunu, haftalık kırkbeş saatin(ilan edilen normal mesai saatinin haftalık kısmının kastedildiğini anlıyoruz, yani şirketinizin çalışma süresini sözleşmelerle 45 saatin altında belirlendiği durumda belirlenen sürenin kastedilğini anlıyoruz. Örneğin haftalık çalışma süresi 40 saat ise 40 saatin kastedildiğini) ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretlerin gelir vergisi teşviki kapsamında olmadığını anlıyoruz. (Ek çalışmanın ne olduğunu hiçbir kanunda göremiyoruz. Bu cümleyi bütün olarak lafzını yorumlamak gerekirse Çalışma Süresini aşan sürelerdir.)
c) Bölgede çalışan; Ar‐Ge, tasarım ve destek personelinin bu görevleri ile ilgili ücretleri 31/12/2023 tarihine kadar her türlü vergiden müstesnadır. Gelir vergisi stopajı ve sigorta primi işveren hissesine ilişkin teşviklerden yararlanacak olan destek personeli sayısı toplam Ar‐Ge ve tasarım personeli sayısının yüzde onunu aşamaz. Destek personeli sayısı hesabında küsuratlı sayılar bir üst tamsayıya iblağ edilir. Destek personeli sayısının toplam Ar‐Ge ve tasarım personeli sayısının yüzde onunu aşması hâlinde, brüt ücreti en az olan destek personelinin ücretinden başlamak üzere her türlü vergi istisnası uygulanır. Brüt ücretlerin aynı olması hâlinde, ücretine her türlü vergi istisnası uygulanacak destek personeli ise çalıştığı girişimci firma tarafından belirlenir. Hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri ile 17/3/1981 tarihli ve 2429 sayılı Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakkında Kanunda belirtilen tatil günlerine isabet eden ücretler de bu istisna kapsamındadır. Hesaplamada küsuratlı sayılar bir üst tamsayıya iblağ edilir. Haftalık kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretler bu istisnadan faydalanamaz. Yönetici şirket, ücret gelir vergisi istisnasından yararlanan kişilerin Bölgede fiilen çalışıp çalışmadığını denetler. Bu istisnanın uygulanabilmesi için, ilgili girişimci, Bölgede çalışan ve bu Yönetmeliğe göre tanımlanmış tüm Ar‐Ge, tasarım ve destek personelini, Ar‐Ge ve tasarım projelerindeki görev tanımlarını, nitelik ve çalışma sürelerini gösteren listeyi aylık olarak yönetici şirkete onaylatır, inceleme ve denetimlerde ibraz edilmek üzere saklar. Bölgede çalışan personelin istisna kapsamı dışındaki net ücret ödemelerinin brüte iblağ edilecek vergisinin hesaplanması, bu hesaplama yapılırken Kanunla sağlanan vergi teşviklerinin dikkate alınmaması gerekir. Ar‐Ge, tasarım ve destek personelinin bu Kanun kapsamında elde ettiği ücret, prim, ikramiye ve benzeri ödemeler de istisna kapsamına dâhildir. Bu bent kapsamındaki saat, oran, süre, ücret gibi konular aylık ve 30 gün esasına göre hesaplanır.
Altını çizmek istediğim asıl konu yukarıda yer alan ifadenin sadece teşvik için dikkate alınması gerektiği gerçeğidir. 4691 Sayılı Kanunda “Çalışma Süresi” , “Ulusal Bayram ve Genel Tatiller”, ve “Hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri” için ödenen ücretler teşvike konudur. Bunun dışındaki çalışmalar için ücret ödenemez denmemektedir, bunun dışındaki ücretleri teşvike konu edemezsiniz demiştir düzenleme. Dikkat edersek hiçbir şekilde İş Kanunu’na atıfta bulunulmamıştır.
İş Kanunu’na göre tartışma konusu olan durum “DENKLEŞTİRME” ve “TELAFİ ÇALIŞMASI” ndan kaynaklanmaktadır. İş Kanunun 63. Maddesinde Çalışma Süresi, 64. Maddesinde de Telafi Çalışması düzenlenmiştir.
Çalışma süresi (1)
Madde 63 - Genel bakımdan çalışma süresi haftada en çok kırkbeş saattir. Aksi kararlaştırılmamışsa bu süre, işyerlerinde haftanın çalışılan günlerine eşit ölçüde bölünerek uygulanır. (Ek cümle: 10/9/2014-6552/7 md.; Değişik cümle: 4/4/2015-6645/36 md.) Yer altı maden işlerinde çalışan işçilerin çalışma süresi; günde en çok yedi buçuk, haftada en çok otuz yedi buçuk saattir.
Tarafların anlaşması ile haftalık normal çalışma süresi, işyerlerinde haftanın çalışılan günlerine, günde onbir saati aşmamak koşulu ile farklı şekilde dağıtılabilir. Bu halde, iki aylık süre içinde işçinin haftalık ortalama çalışma süresi, normal haftalık çalışma süresini aşamaz. Denkleştirme süresi toplu iş sözleşmeleri ile dört aya kadar artırılabilir. (Ek cümle: 6/5/2016-6715/3 md.) Turizm sektöründe dört aylık süre içinde işçinin haftalık ortalama çalışma süresi, normal haftalık çalışma süresini aşamaz; denkleştirme süresi toplu iş sözleşmeleri ile altı aya kadar artırılabilir.
Çalışma sürelerinin yukarıdaki esaslar çerçevesinde uygulama şekilleri, Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı tarafından hazırlanacak bir yönetmelikle düzenlenir.
(Mülga dördüncü fıkra: 20/6/2012-6331/37 md.)
Telafi çalışması
Madde 64 - Zorunlu nedenlerle işin durması, ulusal bayram ve genel tatillerden önce veya sonra işyerinin tatil edilmesi veya benzer nedenlerle işyerinde normal çalışma sürelerinin önemli ölçüde altında çalışılması veya tamamen tatil edilmesi ya da işçinin talebi ile kendisine izin verilmesi hallerinde, işveren iki ay içinde çalışılmayan süreler için telafi çalışması yaptırabilir. Bu çalışmalar fazla çalışma veya fazla sürelerle çalışma sayılmaz.
Telafi çalışmaları, günlük en çok çalışma süresini aşmamak koşulu ile günde üç saatten fazla olamaz. Tatil günlerinde telafi çalışması yaptırılamaz.
Kanunun 63. Maddesinde Denkleştirme usulünün sadece 2 ay yapılabileceği ve bunun haftalık yapılabileceği net olarak yazmaktadır. Çalışma süresi mevzuatının ilk paragrafına bakarsak haftalık çalışma süresinin yine haftanın günlerine dağıtılabileceği yazmaktadır.
Kanunun 64. Maddesinde yer alan Telefi Çalışmasının da özel bir madde olduğu, yapılması için 64. Madde de yer alan gerekçelerinin olması gerektiği oldukça nettir.
Tüm bu bilgiler ışığında; 4691 Sayılı Kanunda belirtilen personel ücretlerine uygulanan teşvikler için;
- Haftalık çalışma süresi, Ulusal Bayram ve Genel Tatiller, Hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin sürelerinin dikkate alınması gerektiği ve bu ücretlerin teşvike konu olduğu,
- Denkleştirmenin 4691 Sayılı Kanunca tanınmadığı,
- İşçi-İşveren anlaşmışsa çalışma süresinin işyerlerinde haftanın çalışılan günlerine dağıtılabilineceği ve teşvik hesabında bunun dikkate alınabilineceği, (anlaşılırsa 40 saatlik haftalık çalışmayı; Pazartesi, Salı, Çarşamba 11 saat, Perşembe günü 7 saat uygulanabilir)
- Ücret ödenen Fazla Çalışma, Fazla Sürelerle çalışma süresinin de , ücretinin de ek çalışma sayıldığından istisna edilemeyeceği,
- Ücret ödenmemesi durumunda mesai saati dışındaki çalışma sürelerinin İş Kanunundaki 63. Maddesi kapsamında (Tarafların anlaşması ile haftalık normal çalışma süresi, işyerlerinde haftanın çalışılan günlerine, günde onbir saati aşmamak koşulu ile farklı şekilde dağıtılabilir.) haftalık çalışma süresinin tespitinde dikkate alınabilineceği,
Sonucuna varıyoruz.
Özetle; Yukarıda yer alan kanun maddeleri çerçevesinde haftalık sürelerin dikkate alınması kaçınılmaz bir sonuçtur teşvik hesaplamalarında. İş Kanundaki düzenlemeler teşvik hesaplamasına etki etmemektedir. Ettiği söylense bile iş kanununa göre de; haftalık çalışmaya bakılmadan aylık toplam çalışma süresine göre ücret dahi ödemezken teşvik hiçbir şekilde hesaplanamayacaktır. Bence yukarıdaki esaslar çerçevesinde teşvik hesaplaması bir tercih değil bence zorunluluktur.
Aksi durumda “işverenlerin, kanundaki tüm ilgili maddeleri bütünüyle değerlendirilip, olası inceleme&denetim süreçlerinde vergi risklerini göz önünde bulundurarak karar vermesi gerekecektir.” gerçeği ile karşı karşıya kalınacaktır.